Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Реконструкция здания порядок оформления в бухгалтерском учете». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.
Отличия в налогообложении касаются разных систем – УСН, ОСНО. Для упрощенной системы действует особый порядок списания расходов (тоже по-своему упрощенный), согласно п. 3 и п. 4 статьи 346.16 НК РФ. Рассмотрим правила учета амортизации в НУ для общей системы (частично они применяются и для УСН):
- При обычном расчете амортизации. 100% / СПИ (в месяцах) = коэффициент, на который умножается первоначальная стоимость (ПС).
- Второй вариант используется при расчете новой нормы после реконструкции. 100% / новый СПИ = новый коэффициент, на который умножается обновленная первоначальная стоимость ОС.
Пример №2: Возьмем данные примера №1, но теперь рассчитаем норму амортизации для целей НУ:
- 360000 + 100000 = 400000 новая ПС.
- 100% / 60 = 1,67%.
- 400000 * 1,67% = 6680.
Для сравнения: первоначальная норма амортизация для налогового учета составляла:
- 100% / 36 = 2,78%.
- 360000 * 2,78% = 10008.
Если СПИ увеличился, то нужно проследить, чтобы он не был больше, чем предельное значение в той амортизационной группе, к которой относится объект основных средств (п. 1 статьи 258 НК РФ).
Обратите внимание! С 1 января 2020 года действуют поправки, внесенные осенью 2019 года в Налоговый кодекс. При расконсервации ОС амортизация продолжает начисляться в том же порядке, что и до, но СПИ не продлевается на количество месяцев консервации, как было ранее. Таким образом, для целей НУ часть стоимости учитываться не будет.
Сходства и различия в учете модернизации и реконструкции ОС
Отдельно выделяю вопрос с резервом. В самом начале мы обсудили определения (что относится к рассматриваемым в статье работам), однозначно можно сказать одно – к ремонту они отношения не имеют. Его учет ведется совсем другими способами в целях бухгалтерского учета и налогообложения.
Вывод: резерв, создаваемый на ремонт, нельзя использовать для иных целей, в том числе проведения реконструкции или модернизации. ФНС при выездной проверке или по запросу документов, обнаружив такие операции, обязательно заставит провести перерасчет и начислить амортизацию, а расходы, отраженные как ремонт, снимет.
Обратите внимание! Если направление резерва на непредусмотренные законом цели привело к занижению налоговой базы, придется подать уточненные декларации, доплатить налог и пени. Административные штрафы получит как организация, так и руководитель за нарушения в ведении налогового и бухгалтерского учета и неполную уплату налогов.
Можно направить часть чистой прибыли на выполнение указанных работ. В проводках по счету 84 реконструкция ОС выглядит следующим образом (ориентируемся на рекомендации Плана счетов и инструкции по его применению):
- Д 84 «Чистая прибыль» К 84 «ЧП, подлежащая распределению» – отражаем сумму, которую собираемся использовать на проведение работ (обычно точная сумма неизвестна, принимается во внимание размер сметы и проектных данных).
- Д 84 «ЧП, подлежащая распределению» К 84 «Реконструкция ОС» – указываем фактически затраченную сумму.
- Д 84 «Реконструкция ОС» К 60 (76, 70, 26, 25, 69, 10) – отражены различные расходы на выполнение работ за счет прибыли.
Порядок учета необходимо закрепить в учетной политике, а субсчета к счету 84 — в рабочем плане счетов.
Часто выполняется модернизация ОС, которые уже полностью самортизированы и имеют остаточную стоимость, равную нулю. В нормативно-правовых актах не имеется особых указаний на то, каким образом должны учитываться расходы на модернизацию в таком случае. Так что поступать следует аналогично общему принципу:
- В бухгалтерском учете увеличить первоначальную стоимость на сумму затрат по модернизации. Остаточная стоимость будет равна сумме затрат на модернизацию.
- Пересмотреть СПИ, оценивая, сколько еще времени будет использоваться объект с учетом проведенных работ.
- Рассчитать годовую амортизацию, исходя из новых данных.
Как учитывать модернизацию полностью самортизированного ОС в налоговом учете, читайте здесь.
Помогите, пожалуйста, разобраться, первый раз столкнулась с покупкой недвижимости на организацию, да еще и с предстоящими ремонтами.
Ситуация такая: организация 6 сентября 2015 года купила по договору купли-продажи два отдельно стоящих здания (назначение – детский сад, по техническому состоянию не используется по назначению – требует капремонта), каждый с земельным участком.
По одному из зданий организация планирует изменить назначение, реконструировать (надстроить еще один этаж) под гостиницу и продать. В настоящий момент организация оформляет проект на реконструкцию и составляет сметную документацию.
По второму зданию организация планирует изменить назначение, реконструировать (надстроить еще один этаж) под гостиницу и использовать его как гостиничный комплекс, т. е. предоставлять номера в аренду. В настоящий момент организация также оформляет проект на реконструкцию и составляет сметную документацию.
Вопрос 1: первое здание необходимо облагать налогом на имущество, или в данном случае здание рассматривается как товар и налогом на имущество не облагается? Какие проводки надо использовать для отражения приобретения первого здания и его реконструкции?
Вопрос 2: второе здание налогом на имущество не облагается в связи с реконструкцией до даты разрешения на ввод в эксплуатацию, выданного контролирующими органами, после завершения реконструкции, или данное здание облагается налогом на имущество с момента его покупки (6 сентября 2015 г.)? Какие документы, кроме проекта и сметы на реконструкцию, могут подтвердить процесс реконструкции здания и объяснить инспекторам, почему не начисляется налог на имущество. Какие проводки надо использовать для отражения приобретения второго здания и его реконструкции?
- приобретение за плату;
- внесение в счет вклада в уставный капитал;
- полученные по договору дарения (безвозмездно);
- приобретение по договору мены;
- создание собственными силами;
- создание подрядным способом.
Документальное оформление поступления объектов основных средств
«Ввод в эксплуатацию осуществляется на основании письменного приказа (распоряжения) руководителя организации. Далее в бухгалтерии составляют Акт приема-передачи основных средств по формам: № ОС-1, № ОС-1а (для ввода в эксплуатацию зданий и сооружений), № ОС-1б (при одновременном вводе в эксплуатацию нескольких объектов основных средств). Принятые объекты учитывают в инвентарных карточках по формам: № ОС-6, № ОС-6а (для группы объектов). Инвентарная книга по форме № ОС-6б предназначена для учета на малых предприятиях».
Устранение неисправностей объекта основных средств, замена деталей можно считать ремонтом основных средств.
Под модернизацией, реконструкцией понимается улучшение первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, например, увеличение срока полезного использования, мощности и т п.
Расходы на проведение ремонта объекта основного средства следует включать в состав расходов по обычным видам деятельности в том периоде, когда производился ремонт, а расходы на реконструкцию, модернизацию — в состав капитальных вложений с последующим отнесением на увеличение балансовой стоимости объекта.
Согласно п. 27 ПБУ 6/01, затраты на реконструкцию, модернизацию увеличивают первоначальную стоимость основных средств. Порядок начисления амортизации после завершения реконструкции, модернизации прописан в п. 60 Методических указаний по учету основных средств.
После завершение ремонта, реконструкции, модернизации составляется Акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3).
Причины выбытия основных средств:
- продажа;
- безвозмездная передача;
- передача объекта в качестве вклада в уставный капитал;
- износ;
- списание по причине недостачи или порчи.
Выбытие основных средств следует отражать развернуто в составе прочих доходов и расходов. Списание остаточной стоимости (первоначальная стоимость минус начисленная амортизация) и затраты, связанные с выбытием, отражаются по дебету счета 91. Сумма износа, выручки от продажи, а также стоимость оприходованных ценностей отражаются по кредиту счета 91. Для учета выбытия объектов основных средств можно открыть к счету 01 отдельный субсчет «Выбытие основных средств».
Обратите внимание, что списание основных средств в бухгалтерском учете происходит через амортизацию, что существенно отличается от налогового учета. Будьте внимательны, это случай, когда возникают расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом.
При списании объекта за непригодностью необходимо оформить Акт о списании объекта основных средств по форме № OC-4 или № ОС-4б (если списывается группа объектов). Для списания автотранспортных средств оформляется Акт о списании (форма № ОС-4а). При продаже, передаче объекта в счет вклада в уставный капитал, передаче безвозмездно оформляется Акт приемки-передачи основных средств (Форма № ОС-1, № ОС-1а, № ОС-1б).
Согласно абз. 2 п. 14 ПБУ 6/01, первоначальная стоимость основного средства может измениться в связи с частичной ликвидацией данного объекта. Затраты, понесенные при ликвидации части основного средства, учитываются в составе прочих расходов. Согласно п. 19 ПБУ 6/01, после частичной ликвидации основного средства изменится сумма амортизационных отчислений.
Рассмотрим пример отражения операций по модернизации основных средств в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8», ред. 1.0, на примере установки кондиционера в автобус.
Отразим покупку кондиционера. В справочник «Номенклатура» добавляется новый элемент «Кондиционер». Тип номенклатуры выберем «Оборудование», единица измерение «штука», счет учета 105.36.
Сохраняем по кнопке «ОК».
Восстановление объекта основных средств (ОС) может осуществляться посредством реконструкции, дооборудования, модернизации и ремонта.
Реконструкция — это изменение параметров основных средств, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения.
Модернизация — совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, повышению технического уровня и экономических характеристик объекта путем замены его конструктивных элементов и систем на более эффективные.
Дооборудование — дополнение основных средств новыми частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять единое целое с этим оборудованием, придадут ему новые дополнительные функции или изменят показатели работы. Раздельное их применение будет невозможно.
Ремонт представляет собой комплекс ремонтно-строительных и ремонтно-реставрационных работ, выполняемых для:
- устранения неисправностей (восстановления работоспособности) объектов основных средств;
- поддержания технико-экономических и эксплуатационных показателей объектов (срок полезного использования, мощность, качество применения, количество и площадь объектов, пропускная способность и др.) на изначально предусмотренном уровне;
- проведения некапитальной перепланировки помещений и т. д.
Реконструкция, дооборудование и модернизация приводят к увеличению стоимости основных средств, ремонт стоимость ОС не увеличивает (ст. 257, 260 Налогового кодекса РФ, далее — НК РФ).
Модернизация основных средств — бухгалтерский и налоговый учет
Приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н утверждены новые федеральные стандарты бухгалтерского учета ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». В связи с этим 01.01.2022 утрачивают силу следующие действующие в настоящий момент нормативные документы по основным средствам:
- Приказ Минфина России от 30.03.2001 № 26н (в ред. от 16.05.2016) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» (далее — Приказ № 26н);
- Приказ Минфина России от 13.10.2003 № 91н (в ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» (далее — Приказ № 91н).
Новые стандарты (ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020) применяются начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 г., однако организация может принять решение о применении новых правил до указанного срока, то есть с 01.01.2021.
К СВЕДЕНИЮ
Согласно ФСБУ 6/2020 первоначальная стоимость объекта основных средств увеличивается на сумму капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением этого объекта.
Ранее по ПБУ 6/01 (п. 14) изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускалось в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» устанавливает требования к формированию в бухгалтерском учете информации о капитальных вложениях организаций.
Нужно отметить, что стандарт, посвященный учету капитальных вложений, принят впервые. Он не отменяет Положение по учету долгосрочных инвестиций от 30.12.1993 № 160 (далее — Положение № 160), которое может применяться в части, не противоречащей стандарту.
Под капитальными вложениями понимают затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств. К капитальным вложениям относятся, в частности, затраты на:
- приобретение имущества, предназначенного для использования непосредственно в качестве объектов основных средств или их частей либо для использования в процессе приобретения, создания, улучшения и (или) восстановления объектов основных средств;
- строительство, сооружение, изготовление объектов основных средств;
- коренное улучшение земель;
- подготовку проектной, рабочей и организационно-технологической документации (архитектурных проектов, разрешений на строительство и др.);
- организацию строительной площадки;
- осуществление авторского надзора;
- улучшение и (или) восстановление объекта основных средств (например, достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, технические осмотры, техническое обслуживание);
- доставку и приведение объекта в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, в том числе его монтаж, установку;
- проведение пусконаладочных работ, испытаний.
Капитальные вложения признаются в бухучете при одновременном соблюдении следующих условий:
- понесенные затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод организацией (достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана) в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;
- определена сумма понесенных затрат или приравненная к ней величина.
Информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 № ИС-учет-28 «Новое в бухгалтерском законодательстве: факты и коментарии» содержит некоторые комментарии по применению нововведений законодательства.
А. Н. Дубоносова, заместитель управляющего директора по экономике и финансам
Материал публикуется частично. Полностью его можно прочитать в журнале «Планово-экономический отдел» № 2, 2021.
ФНС в первую очередь важна стоимость средств. Поэтому стоит обратить внимание на корректность оформления ценового фактора. Следует знать, что в эту сумму входит не только размер премии для продавца. Также и с реконструкцией, она направлена на рост цены. И если произошла модернизация ОС, бухгалтерские проводки должны это скрупулезно отразить. Ведь зачастую возможна ситуация, при которой объект, не попадающий под описание основных средств, после доработки достигает необходимой ценовой группы.
Модернизация основных фондов — это развернутая и комплексная процедура, которую совершенно точно не стоит путать с наладкой. А подобная оказия вполне часто происходит. Давайте рассмотрим почему.
Дооборудование направлено на улучшение текущего оборудования. Оно становится функциональнее, мощнее, выполняет больший объем работы, начинает действовать в ранее неподходящих отраслях и так далее. То есть оно стало выгоднее, приносит больше денег, потому что производит быстрее и объемнее, затрагивает новые возможности.
Под этим понятием понимают комплекс мероприятий, направленный на изменение технического состояния материально-вещественных ценностей. И его тоже иногда путают с ремонтом. Ведь он ввиду установки новых элементов часто схож с обозначенным термином.
Главное отличие лежит на поверхности. Реконструкция проводится только в отношении технически исправных средств труда. Получается тонкая грань. Либо просто подождать, пока используемое оборудование выйдет из строя и использовать ремонт, либо понести затраты, внедряя новые технологии сразу же.
На деле все на так радужно. Не будет увеличения стоимости основных средств, проводки соответствующего характера составлять не придется. Но при этом возникнет масса иных сложностей. Ремонтировать можно лишь ту часть, которая вышла из строя. Значит, качественного обновления все системы все равно не предусматривается. Кроме того, ждать, пока объект просто перестанет быть исправным — это банально экономически невыгодно.
Реконструкция ОС в налоговом и бухгалтерском учете
Это такая же реконструкция, только на основании работы с механизмами. Обычно под эту категорию попадают станки, машины, производственные материально-вещественные ценности. И смысл процесса заключается в улучшении технический составляющий путем замены элементов на более новые. Это основа, но никто не исключает возможности переделки всего механизма, а не только замену элементов.
Все указанные выше затраты имеет свое точное отражение в бухучете. Перейдем к конкретике. По дебету материально-вещественные ценности фиксируются во «вложениях во внеоборотные активы». Что очевидно, ведь мы уже указали, что эти объекты служат как минимум свыше 12 месяцев. По кредиту же список куда больше. «Амортизация ОС» – это, само собой. Но также и «расчеты с поставщиком». То есть, фактическая затрата на приобретение. А также «материалы», т.е. наши новые детали и модули. И «расчеты с персоналом». Ведь обычно сам процесс стоит серьезных вложений. В этом задействуются собственные сотрудники предприятия или в дело вступает аутсорсинг. И при этом, когда доработку производят собственные сотрудники, не забывайте про расчеты по «соц. обеспечению».
Модернизация ОС в бухгалтерском учете (БУ) – это повышение его цены. А разукомплектация — своего рода обратная процедура. Когда одна крупная модель разбирается на составные части. Основания — различные. Но чаще всего предусматривается просто отсутствие надобности. Какие-то сферы предприятие может уже не покрывает, либо уменьшился его целевой оборот, и оно просто не может реализовать весь объем произведенной продукции.
Разделенные модули становятся малоценными. Либо также остаются ОС, если первоначальный объект обладал весьма высокой стоимостью. Но в случаях, если ценовой аспект снизился незначительно и оборудование в принципе может использовать по прямому назначению и именно это и происходит – то происходит просто снижение его ценового аспекта. И соответственно, он пересчитывается, бухгалтерский документ это фиксирует. Первоначальная цена снижается до нынешней исходя из рыночной стоимости.
От теории к практике. Теперь мы рассмотрим, как происходит процесс на фактическом примере. Для начала возьмем базовые сведения. Допустим, нам необходимо произвести усовершенствование сервера для повышения объема хранения данных, а также улучшение комфорта обработки заявок клиентов. И что немаловажно – скорости.
Для этих целей приобретается в первую очередь дополнительный SSD диск. Он отвечает и заявленной скорости, а ввиду большого объема его рыночная цена достигает 36 тысяч рублей. Использоваться будет прямая амортизация без начисления премий. При этом подобная покупка увеличит базовый срок службы всего сервера на 8 месяцев, при начальных – 48.
Давайте посмотрим, как будет происходить учет затрат на модернизацию основных средств, пример все детально покажет.
|
Версия для печати |
В процессе эксплуатации объекты основных средств изнашиваются. С целью предотвращения поломок и обеспечения бесперебойной работы основных средств в процессе производства необходимо осуществлять их восстановление. Одним из способов восстановления основных средств является их ремонт. В зависимости от периодичности и сложности различают ремонт текущий, средний и капитальный. В соответствии с п. 71, 72 Методических рекомендаций по учету основных средств к работам по текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.
При капитальном ремонте производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов. Исключение составляют работы по полной замене основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим. Такие работы относятся к реконструкции.
Ремонт основных средств рекомендуется проводить в соответствии планом. Для составления плана производят осмотр объектов основных средств, по результатам которого составляют дефектную ведомость. В ней указывают работы, подлежащие выполнению, сроки начала и окончания ремонта, намечаемые к замене детали, сметную стоимость ремонта.
Передача объектов основных средств в ремонт оформляется накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2).
После выполнения всего комплекса работ по ремонту прием-сдача основных средств оформляется актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-3).
Ремонт основных средств может осуществляться самой организацией (хозяйственным способом), либо сторонними организациями (подрядным способом).
Независимо от вида ремонта и способа его осуществления затраты, связанные с ремонтом основных средств включаются в затраты производства и отражаются на счетах учета производственных затрат.
Учет затрат на выполнение ремонтных работ организуется по объектам основных средств и их принадлежности к тем или иным хозяйствам и структурным подразделениям организации. При этом расходы на проведение текущего, среднего и капитального ремонта подлежат отражению на следующих счетах учета производственных затрат организации:
- на счете 23 «Вспомогательные производства» – затраты на ремонт основных средств вспомогательного производства;
- на счете 25 «Общепроизводственные расходы» – затраты на ремонт основных средств основного производства: производственного и подъемно-транспортного оборудования, цехового транспорта, зданий, сооружений и инвентаря общецехового назначения;
- на счете 26 «Общехозяйственные расходы» – затраты на ремонт основных средств общехозяйственного назначения: зданий, сооружений, инвентаря и прочих объектов основных средств управленческого и общехозяйственных служб.
Затраты, производимые при ремонте объекта основных средств, отражаются в учете на основании соответствующих первичных учетных документов о произведенных затратах (стоимости материальных ценностей, начисленной оплаты труда, задолженности за выполненные работы по ремонту и других затратах).
Учет затрат по ремонту основных средств в соответствии с учетной политикой организации может осуществляться одним из трех вариантов:
- Фактически произведенные затраты по ремонту основных средств включаются в производственные затраты того периода, в котором они имели место.
- Фактически произведенные затраты по ремонту основных средств покрываются за счет ранее созданного резерва.
- Фактически произведенные затраты по ремонту основных средств сначала учитываются как расходы будущих периодов.
Первый вариант состоит в том, что затраты на ремонт основных средств включаются в затраты производства по мере их возникновения.
Этот вариант учета затрат по ремонту основных средств применяют, как правило, при равномерном осуществлении работ по ремонту основных средств в течение года или при небольших объемах ремонтных работ.
При хозяйственном способе, если в организации создано специальное подразделение для проведения работ по ремонту основных средств (ремонтный цех, мастерские и др.), фактически произведенные затраты предварительно учитываются на счете 23 «Вспомогательные производства» следующими записями:
Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства»
Кредит сч. 10 «Материалы»
– на стоимость израсходованных материалов;
Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства»
Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
— на сумму начисленной заработной платы работникам ремонтного подразделения;
Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства»
Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
— на сумму страховых взносов в ПФ, ФСС, ФОМС и страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производ стве и профессиональных заболеваний;
Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства»
Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств»
— на сумму амортизационных отчислений по основным средствам ремонтного подразделения.
После окончания ремонтных работ фактически произведенные расходы списываются со счета 23 «Вспомогательные производства» на счета учета затрат в зависимости от назначения отремонтированного объекта основных средств.
Дебет сч. 25 «Общепроизводственные расходы»,
Дебет сч. 26 «Общехозяйственные расходы»,
Кредит сч. 23 «Вспомогательные производства».
Объекты основных средств могут выбывать в организации в результате:
- ликвидации по причине полного физического или морального износа;
- продажи другим организациям или лицам;
- безвозмездной передачи другим организациям или лицам по договору дарения;
- передачи в качестве вклада в уставный капитал других организаций;
- обмена на другое имущество.
При выбытии объекта основных средств создается комиссия, в состав которой входят представители экономических и технических служб, а также представитель организации или лицо, принимающее объект. Члены комиссии осматривают объект и устанавливают возможность или невозможность его дальнейшей эксплуатации. По результатам осмотра при ликвидации составляют акты о списании объекта основных средств, о списании автотранспортных средств, о списании групп объектов основных средств (формы № ОС-4, № ОС-4а и № ОС-46), а во всех остальных случаях – акт приема-передачи основных средств (форма № ОС-1).
Акты на списание объектов основных средств оформляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии, утверждаются руководителем организации и передаются в бухгалтерию. В бухгалтерии на основании актов в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств.
Все детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного объекта, годные для использования, а также лом и другие материалы, полученные в результате ликвидации, приходуют на основании актов о списании объектов основных средств (формы № ОС-4, № ОС-4а и № ОС-46).
Операции по любому выбытию основных средств отражаются на счете 01 «Основные средства». Для отражения операций выбытия основных средств к синтетическому счету 01 «Основные средства» рекомендуется открывать отдельный субсчет 01-2 «Выбытие основных средств».
Выбытие основных средств является результатом прочей деятельности организации, в связи с чем доходы и расходы, связанные с этой деятельностью, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При выбытии основных средств на счете 91 «Прочие доходы и расходы» отражают:
- по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» – остаточную стоимость выбывших объектов; НДС, начисленный в бюджет при продаже объектов основных средств; расходы, связанные с выбытием основных средств;
- по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы» – выручку от продажи основных средств; стоимость материальных ценностей, полученных в результате ликвидации основных средств.
Финансовый результат от выбытия основных средств определяется путем сопоставления дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота субсчета 91-1 «Прочие доходы». Ежемесячно этот финансовый результат списывается со счета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки».
Независимо от причины выбытия объект основных средств списывается с учета записями:
Дебет сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства»
– списывается первоначальная стоимость выбывающего объекта основных средств;
Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2«Выбытие основных средств»
– списывается сумма амортизации, начисленной по этому объекту к моменту выбытия;
Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы»
Кредит сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»
– списывается остаточная стоимость выбывшего объекта основных средств.
Остальные записи на счетах бухгалтерского учета зависят от причины выбытия основных средств.
В случае ликвидации основных средств по причине полного физического или морального износа организация несет связанные с этим затраты и получает доходы. К затратам по ликвидации основных средств относится заработная плата, начисленная за работы по демонтажу основных средств, отчисления на социальные нужды с этой заработной платы, оплата услуг сторонних организаций. К доходам при ликвидации основных средств относится стоимость полученных при этом и оприходованных материальных ценностей.
На счетах бухгалтерского учета кроме приведенных выше делаются следующие записи:
Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы»
Кредит сч. 70 « «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
– на сумму расходов, связанных с ликвидацией основных средств;
Дебет сч. 10 «Материалы»
Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы»
– на рыночную стоимость запасных частей и вторичного сырья;
Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»
Кредит сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
– на сумму убытка от ликвидации основных средств.
В налоговом учете согласно пп. 13 ст. 250 НК РФ для целей налогообложения прибыли доходы в виде стоимости материалов, полученных при ликвидации основных средств, относятся к внереализационным доходам.
В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ все расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), признаются внереализационными расходами.
Ликвидация основных средств относится к операциям, которые не признаются объектами налогообложения по НДС. Поэтому при списании физически изношенных или морально устаревших основных средств объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость не возникает.
Первичными документами, подтверждающими продажу, основных средств, являются:
- акт о приеме-передаче объекта основных средств (формы № ОС-1, № ОС-1а или № ОС-1 б) с приложением договора купли-продажи;
- счет-фактура на проданный объект основных средств;
- документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с реализацией основных средств;
- платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных расходов.
При продаже организацией объекта основных средств цена продажи определяется по соглашению сторон (продавца и покупателя). Объекты основных средств, как правило, должны продаваться по рыночной цене с учетом их физического состояния. Рыночная цена продаваемого объекта основных средств должна включать сумму НДС, так как операции по продаже основных средств подлежат обложению налогом на добавленную стоимость. Сумма налога указывается в счете-фактуре, выписываемой организацией и регистрируемой в книге продаж. В общем случае налоговая база при реализации объекта основных средств определяется как рыночная стоимость этого объекта без включения в нее суммы НДС.
Учет расчетов с покупателями основных средств ведут на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Поступления от продажи объектов основных средств относятся к прочим доходам. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет в связи с продажей объекта основных средств, относится к прочим расходам.
При продаже основных средств составляются следующие бухгалтерские записи:
Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы»
– на продажную стоимость объекта основных средств согласно договору купли-продажи;
Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы»
Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по НДС»
– на сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную исходя из продажной стоимости объекта основных средств;
Дебет сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства»
– на первоначальную стоимость проданного объекта основных средств;
Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»
– на сумму амортизации, начисленной по объекту основных средств к моменту продажи;
Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы»
Кредит сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»
– на остаточную стоимость проданного объекта основных средств;
Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы»
Кредит сч. 70 « «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками
– на сумму расходов, связанных с продажей объекта основных средств (демонтаж, транспортные расходы и др.);
Дебет сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки»
– на сумму прибыли от продажи;
Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»
Кредит сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
– на сумму убытка от продажи.
В налоговом учете расходы, связанные с продажей амортизируемого имущества (в том числе объектов основных средств) уменьшают налоговую базу при исчислении налога на прибыль. Организация вправе уменьшить доходы от реализации основных средств на сумму расходов, непосредственно связанных с их продажей. В состав этих расходов включаются остаточная стоимость основных средств и расходы, связанные с продажей. Если остаточная стоимость объекта основных средств с учетом расходов, связанных с его продажей, превышает выручку от реализации, то разница между этими величинами признается убытком организации, также учитываемым в целях налогообложения прибыли. Полученный убыток включается в состав прочих расходов организации равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования объекта и фактическим сроком его эксплуатации до момента продажи.
В соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 вклады (в том числе основными средствами) в уставные капиталы других организаций не признаются расходами организации.
Передача объектов основных средств в уставный капитал другой организации представляет собой один из видов финансовых вложений организации.
Первичными документами, подтверждающими передачу объектов основных средств в уставный капитал другой организации, являются:
- решение общего собрания учредителей и учредительный договор, в которых отражается денежная оценка объектов основных средств, вносимых учредителями в счет вклада в уставный капитал;
- документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с передачей объектов основных средств в счет вклада в уставный капитал другой организации;
- платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных расходов.
Для целей бухгалтерского учета в соответствии с п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения должны приниматься к учету по первоначальной стоимости.
В соответствии с п. 14 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями организации.
При выбытии основных средств в качестве взноса в уставный капитал другой организации производится списание их первоначальной стоимости и амортизационных отчислений. Стоимость таких основных средств в оценке, согласованной учредителями, принимается к бухгалтерскому учету в составе долевых финансовых вложений на счет 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции». Возникающая разница между согласованной и остаточной стоимостью основных средств учитывается в составе прочих доходов или расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Передача имущества, носящая инвестиционный характер, в том числе вклады в уставные (складочные) капиталы хозяйственных обществ и товариществ, а также вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), не признается реализацией для целей налогообложения. Поэтому при такой передаче НДС не начисляется.
Выбытие основных средств в качестве взноса в уставный капитал в бухгалтерском учете отражается записями:
Дебет сч. 58-1 «Паи и акции»
Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
– на сумму задолженности по вкладу в уставный капитал, равную величине согласованной стоимости;
Дебет сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»
Кредит 01 «Основные средства»
– на сумму первоначальной стоимости передаваемого объекта основных средств;
Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»
– на сумму амортизации, начисленной к моменту передачи объекта основных средств;
Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит сч. 01 «Основные средства», субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»
–на сумму остаточной стоимости передаваемого объекта основных средств;
Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 91-1 «Прочие доходы»
– на сумму превышения согласованной стоимости над остаточной стоимостью передаваемых основных средств;
Дебет 91-2 «Прочие расходы»
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
– на сумму превышения остаточной стоимости над согласованной стоимостью передаваемых основных средств;
Дебет 91-2 «Прочие расходы»
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Кредит сч. 70 « «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Кредит сч. 10 «Материалы»»
– на сумму расходов, связанных с выбытием основных средств (демонтаж, транспортные расходы и др.).
Финансовый результат определяется и отражается в учете в общеустановленном порядке.
Модернизация, реконструкция, капитальный ремонт
Первичными документами, подтверждающими выбытие объектов основных средств при их безвозмездной передаче, являются;
- акты о приеме-передаче объектов основных средств (формы № ОС-1, № ОС-1а, № ОС-1б) с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта;
- счет-фактура на безвозмездно переданный объект основных средств;
- документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с безвозмездной передачей объекта основных средств;
- платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных расходов.
Безвозмездная передача основных средств другим организациям и физическим лицам отражается в учете аналогично отражению продажи основных средств. Основное отличие состоит в том, что при безвозмездной передаче объектов основных средств отсутствует выручка.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ при безвозмездной передаче у передающей стороны возникает обязательство по начислению и уплате в бюджет НДС. НДС при этом исчисляется исходя из рыночной стоимости безвозмездно переданных основных средств. Передающая сторона должна составить счет-фактуру и отразить ее в книге продаж. Счет-фактура при безвозмездной передаче объекта основных средств должна быть выписана на рыночную стоимость передаваемого объекта. Финансовым результатом при безвозмездной передаче всегда является убыток.
Налоговым законодательством установлено, что убыток от безвозмездной передачи имущества (в том числе объектов основных средств) не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Так как расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества, не учитываются в целях налогообложения прибыли, то суммы НДС, уплаченные по этим расходам, не подлежат вычету.
Решение о реконструкции основных средств нужно оформить приказом руководителя организации, в котором необходимо указать:
- причины реконструкции;
- сроки ее проведения;
- лиц, ответственных за проведение реконструкции.
Объясняется это тем, что все операции должны быть подтверждены документально (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Если организация выполняет реконструкцию не собственными силами, то с исполнителями нужно заключить договор подряда (ст. 702 ГК РФ).
При передаче основного средства подрядчику оформите акт о приеме-передаче основного средства на реконструкцию. Поскольку унифицированной формы акта нет, организация может разработать ее самостоятельно. Если основное средство будет утрачено (испорчено) подрядчиком, подписанный акт позволит организации потребовать возмещения причиненных убытков (ст. 714 и 15 ГК РФ). При отсутствии такого акта доказать передачу основного средства подрядчику будет затруднительно.
При передаче основного средства на реконструкцию в специальное подразделение организации (например, ремонтную службу) следует составить накладную на внутреннее перемещение по форме № ОС-2. Если при реконструкции местонахождение основного средства не меняется, никаких передаточных документов составлять не нужно. Такой порядок следует из указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.
По окончании реконструкции составляется акт о приеме-сдаче по форме № ОС-3. Его заполняют независимо от того, хозяйственным или подрядным способом была проведена реконструкция. Только в первом случае организация оформляет бланк в одном экземпляре, а во втором – в двух (для себя и для подрядчиков). Акт подписывают:
- члены приемочной комиссии, созданной в организации;
- сотрудники, ответственные за реконструкцию основного средства (или представители подрядчика);
- сотрудники, ответственные за сохранность основного средства после реконструкции.
После этого акт утверждает руководитель организации и его передают бухгалтеру.
Если подрядчик проводил реконструкцию здания, сооружения или помещения, которая относится к строительно-монтажным работам, то дополнительно к акту по форме № ОС-3 должны быть подписаны акт приемки по форме № КС-2 и справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, утвержденные постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100.
В результате реконструкции могут измениться характеристики здания (сооружения), которые были первоначально указаны при его госрегистрации. Например, изменилась общая площадь или этажность здания. В этом случае новые характеристики здания (сооружения) необходимо зарегистрировать в госреестре (п. 68 Правил, утвержденных приказом Минэкономразвития России от 23 декабря 2013 г. № 765). При этом здание (сооружение) не заново регистрируется, а производится лишь запись в реестре об изменении его характеристик.
Для регистрации изменений в территориальное отделение Росреестра нужно представить:
- заявление о внесении изменений в госреестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним;
- документы, подтверждающие изменение соответствующих сведений, ранее внесенных в госреестр (например, справку из БТИ);
- платежное поручение на уплату госпошлины в сумме 1000 руб. (подп. 27 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).
Об этом сказано в пунктах 4 и 5.1.1 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 1 июня 2009 г. № 457, разделе IX Методических указаний, утвержденных приказом Минюста России от 1 июля 2002 г. № 184.
Затраты на реконструкцию основных средств изменяют (увеличивают) их первоначальную стоимость в бухучете (п. 14 ПБУ 6/01).
Организация обязана вести учет основных средств по степени их использования:
- в эксплуатации;
- в запасе (резерве);
- на реконструкции и т. д.
Об этом сказано в пункте 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.
Учет основных средств по степени использования можно вести с отражением или без отражения на дополнительных субсчетах к счетам 01 (03). Так, при долгосрочной реконструкции целесообразно учитывать основные средства на отдельном субсчете «Основные средства на реконструкции». Такой подход согласуется с пунктом 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.
Дебет 01 (03) субсчет «Основные средства на реконструкции» Кредит 01 (03) субсчет «Основные средства в эксплуатации»
– передано на реконструкцию основное средство.
По окончании реконструкции сделайте проводку:
Дебет 01 (03) субсчет «Основные средства в эксплуатации» Кредит 01 (03) субсчет «Основные средства на реконструкции»
– принято из реконструкции основное средство.
Реконструкция, модернизация, достройка
При проведении реконструкции со сроком не более 12 месяцев амортизацию по основному средству начисляйте. Если реконструкция основного средства проводится более 12 месяцев, то начисление амортизации по нему приостановите. В этом случае возобновите начисление амортизации после окончания реконструкции. Такой порядок установлен в пункте 23 ПБУ 6/01 и пункте 63 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.
Ситуация: с какого момента в бухучете нужно прекратить, а затем возобновить начисление амортизации по основному средству, переданному на реконструкцию на срок свыше 12 месяцев?
Для целей бухучета конкретный момент прекращения и возобновления начисления амортизации по основным средствам, переданным на реконструкцию на срок свыше 12 месяцев, законодательством не установлен. Поэтому месяц, с которого прекращается и возобновляется начисление амортизации для целей бухучета по таким основным средствам, организация должна установить самостоятельно.
При этом возможными вариантами могут быть:
- начисление амортизации приостанавливается с 1-го числа месяца, в котором основное средство было передано на реконструкцию. А возобновляется – с 1-го числа месяца, в котором была закончена реконструкция;
- начисление амортизации приостанавливается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором основное средство было передано на реконструкцию. А возобновляется – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором реконструкция была закончена.
Выбранный вариант приостановки и возобновления начисления амортизации закрепите в учетной политике организации для целей бухучета.
Совет: в учетной политике для целей бухучета закрепите такой же порядок прекращения и возобновления начисления амортизации по основным средствам, переданным на реконструкцию на срок свыше 12 месяцев, как и в налоговом учете.
В этом случае в учете организации не будут возникать временные разницы, приводящие к образованию отложенного налогового обязательства.
Реконструкционные работы могут привести к увеличению срока полезного использования основного средства. В этом случае для целей бухучета оставшийся срок полезного использования реконструированного основного средства должен быть пересмотрен (п. 20 ПБУ 6/01, п. 60 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Это делает приемочная комиссия при принятии основного средства из реконструкции:
- исходя из срока, в течение которого планируется использовать основное средство после реконструкции для управленческих нужд, для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) и иного извлечения доходов;
- исходя из срока, по окончании которого основное средство предположительно будет непригодно к дальнейшему использованию (т. е. физически изношено). При этом учитывается режим (количество смен) и негативные условия эксплуатации основного средства, а также системы (периодичности) проведения ремонта.
Такой порядок следует из пункта 20 ПБУ 6/01.
О том, что реконструкционные работы не привели к увеличению срока полезного использования, приемочная комиссия должна указать в акте по форме № ОС-3.
Результаты пересмотра оставшегося срока полезного использования в связи с реконструкцией основного средства оформите приказом руководителя.
Ситуация: как в бухучете начислять амортизацию после реконструкции основного средства?
Порядок начисления амортизации после реконструкции основного средства законодательством по бухучету не определен. В пункте 60 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, приведен лишь пример расчета амортизационных отчислений с применением линейного способа. Так согласно примеру, при линейном методе годовая сумма амортизационных отчислений основного средства после реконструкции определяется в следующем порядке.
Годовую норму амортизации основного средства после реконструкции рассчитайте по формуле:
| Годовая норма амортизации основного средства после реконструкции при линейном способе | = | 1 | : | Срок полезного использования основного средства после реконструкции, лет | × | 100% |
Затем рассчитайте годовую сумму амортизации. Для этого используйте формулу:
| Годовая сумма амортизации основного средства после реконструкции при линейном способе | = | Годовая норма амортизации основного средства после реконструкции при линейном способе | × | Остаточная стоимость основного средства с учетом расходов на реконструкцию |
Сумма амортизации, которую нужно начислять ежемесячно, составляет 1/12 годовой суммы (абз. 5 п. 19 ПБУ 6/01).
Если организация использует другие способы начисления амортизации (способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)), то годовую сумму амортизационных отчислений можно определить в порядке:
- аналогичном порядку, приведенному в примере для линейного способа;
- разработанном организацией самостоятельно.
Применяемый вариант расчета амортизации по основным средствам после реконструкции закрепите в учетной политике организации для целей бухучета.
Пример отражения в бухучете амортизации по основному средству после его реконструкции
Если для выполнения работ по реконструкции основного средства организация привлекла сторонних граждан, то суммы их вознаграждения учтите при расчете зарплатных налогов (взносов). Подробнее об этом см. Как отразить в учет вознаграждения по гражданско-правовым договорам.
Порядок расчета остальных налогов зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.
Продолжение >>
Изменения стоимости основных средств в результате реконструкции необходимо отражать в бухучете компании.
Изменения отражаются следующими проводками:
- Дт 08.3 – Кт 60.1 – проводка по отражению затрат;
- Дт19.3 – Кт 60.1 – учтен входной НДС;
- Дт 68.2 – Кт 19.3 – проводка по принятию к вычету входного НДС;
- Дт 60.1 – Кт 51 — оплата исполнителю работ;
- Дт 01.1 – Кт 08.3 — увеличение стоимости основных средств.
Субсчета не всегда используются при учете ОС на счетах 01 (03). Если период реконструкции продолжителен, то использовать отдельный субсчет нецелесообразно. В этом случае используются проводки:
- При передаче основного средства: Дебет 01.03 (субсчет «Основные средства на реконструкции») – Кредит 01.03 (субсчет «Основные средства в эксплуатации»);
- При принятии отреконструированного ОС: Дебет 01.03 (субсчет «Основные средства в эксплуатации») – Кредит 01.03 (субсчет «Основные средства на реконструкции»).
- Отчетность
- Налоговый учет
- Общая система
- УСН
- ОСНО и УСН
- ЕНВД
- ОСНО И ЕНВД
- Методология и практика учета
- Учет по отраслям
- Консультация аудитора
- Директору на заметку
- Трудовые отношения
- Арбитражная практика
- На вопросы читателей отвечают специалисты
- Пошаговые инструкции. Просто о сложном
- Ваш личный адвокат
- БУХ-WiKi
- Выбор редакции
- Важные документы
- Актуальные темы
- Полезная информация
В бухгалтерском учете все затраты на реконструкцию отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Об этом сказано в п.42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания по учету основных средств), и в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. Для учета таких затрат организация может в рабочем плане счетов, утвержденном приказом об учетной политике, предусмотреть к счету 08 отдельный субсчет, например «Реконструкция объектов основных средств».
По завершении реконструкции необходимо оформить акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме N ОС-3, утвержденный Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств».
В бухгалтерском учете организация может устанавливать новый срок использования реконструированного основного средства по собственному усмотрению (п.20 ПБУ 6/01).
Если до реконструкции основное средство уже было полностью самортизировано, то после нее организация может установить для такого имущества новый срок полезного использования. Первоначальная стоимость этого основного средства увеличится на затраты по его реконструкции (в п.27 ПБУ 6/01).
Для начала определимся с понятиями.
Как ремонт, так и реконструкция являются видами восстановления объектов основных средств (п. 26 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Но вот что такое «ремонт основных средств», не разъясняет ни бухгалтерское, ни налоговое законодательство. Поэтому для правильной квалификации ремонтных работ обратимся к другим отраслям права.
Под расходами на проведение ремонта (текущего, среднего и капитального) подразумевается стоимость работ по поддержанию объектов основных средств (их отдельных частей и конструкций) в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящих к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования (абз. 2 п. 16 Письма Госкомстата России от 09.04.2001 N МС-1-23/1480, п. 3.1 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, далее — Положение N 279).
Как правило, ремонтные работы подразделяются на два вида: текущий ремонт и капитальный ремонт.
Определения терминам «капитальный ремонт» и «текущий ремонт» даны в следующих документах (см. Письма Минэкономразвития России от 23.05.2008 N Д05-1994 и Минфина России от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794):
— в ч. 1 ст. 4, ч. 1 ст. 48 Градостроительного кодекса Российской Федерации;
— в п. 3.8 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной Постановлением Госстроя от 05.03.2004 N 15/1;
— в п. п. 3.4, 3.11 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 (далее — Положение N 279), а также в Приложении 3 к Положению N 279, содержащем Перечень работ, которые относятся к текущему ремонту, в Приложении 8 к Положению N 279, содержащем Перечень работ, которые относятся к капитальному ремонту;
— в Ведомственных строительных нормах (ВСН) N 58-88(р) «Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения», утвержденных Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312.
Под текущим ремонтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодичностью менее одного года для поддержания объектов основных средств в рабочем состоянии.
Под капитальным ремонтом зданий и сооружений подразумевается замена изношенных конструкций и деталей или их замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов. Исключение составляют случаи полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.д.). При проведении капитального ремонта затрагиваются конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности объектов основных средств (ч. 1 ст. 4, ч. 1 ст. 48 Градостроительного кодекса Российской Федерации, Письмо Минэкономразвития России от 23.05.2008 N Д05-1994). Не допускается за счет средств, предназначенных на капитальный ремонт, производить затраты по надстройке зданий и различным пристройкам к существующим зданиям и сооружениям, устройство новых ограждений предприятия, а также работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения здания или сооружения, повышенными нагрузками и другими новыми качествами (п. п. 3.12 — 3.14 Положения N 279) (табл. 1).
С учетом того, что определения ремонта в налоговом законодательстве нет, отсутствие данного понятия на практике часто приводит к спорам с налоговыми органами. Поэтому наличие корректно оформленных документов, подтверждающих необходимость и сам факт проведения ремонтных работ, обеспечит документальное подтверждение, экономически правильную квалификацию таких затрат и, как следствие, обезопасит организацию от возможных претензий проверяющих (п. 1 ст. 252, ст. 313 НК РФ, п. п. 1, 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухгалтерском учете)).
Прежде всего необходимость проведения ремонтных работ лучше всего подтвердить дефектной ведомостью. Справедливости ради отметим, что гл. 25 НК РФ не требует ее составления, а для целей бухгалтерского учета дефектная ведомость обязательна только при создании резерва на ремонт основных средств (п. 69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н). Тем не менее этот документ нужен, чтобы подтвердить наличие требующих устранения неисправностей, повреждений объекта основных средств перед началом ремонтных работ, обосновать их необходимость и доказать правильность квалификации таких работ именно в качестве ремонта (а не реконструкции). Его отсутствие, кстати, очень распространенный аргумент налоговых органов, чтобы не принимать расходы на ремонт основных средств.
Унифицированной формы дефектной ведомости нет, поэтому она составляется по форме, разработанной и утвержденной организацией самостоятельно с учетом требований ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. За основу можно взять в случае ремонта оборудования форму N ОС-16 «Акт о выявленных дефектах оборудования», утвержденную Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. При необходимости сложного и дорогостоящего ремонта для составления этого документа целесообразно соответствующим приказом руководителя создать комиссию, включив в нее всех необходимых специалистов, включая технических.
Наличие дефектной ведомости или заключения эксперта о недостатках, которые нужно устранить, позволяет с большей вероятностью доказать в случае необходимости правомерность отнесения произведенных затрат к расходам на ремонт (см. Постановления Президиума ВАС РФ от 17.08.1999 N 1965/99, ФАС Дальневосточного округа от 24.05.2010 N Ф03-3353/2010 по делу N А37-2221/2009, ФАС Поволжского округа от 21.09.2009 по делу N А55-20239/2008, ФАС Уральского округа от 28.11.2006 N Ф09-10509/06-С7 по делу N А47-17401/05, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2005 по делу N Ф04-6994/2005(15567-А46-33)) (см. ниже).
Общество с ограниченной ответственностью «Стройинвест»
Дефектная ведомость
N 1 от 17.01.2011
Наименование объекта основных средств: фасад здания офисных помещений ООО «Стройинвест»
Место нахождения объекта основных средств: г. Москва, ул. Жемчужная, д. 25
В процессе осмотра фасада здания офисных помещений ООО «Стройинвест» выявлены следующие дефекты и повреждения, требующие проведения капитального ремонта:
|
N |
Выявленные |
Объем |
Необходимые для |
Сроки устранения |
|||||||||||||||||||||
|
1 |
Трещины и |
50 кв. м |
Ремонт штукатурки |
I квартал 2011 г. |
|||||||||||||||||||||
|
Окраска акриловыми |
I квартал 2011 г. |
||||||||||||||||||||||||
|
2 |
Трещины Документальным подтверждением организации и проведения реконструкции являются следующие документы: — приказ руководителя о проведении реконструкции; — акт сдачи-приемки работ в произвольной форме, оформляемый на все виды подрядных работ, кроме строительно-монтажных, с соблюдением требований п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете — при реконструкции оборудования; — акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) — при реконструкции объектов недвижимости подрядным способом; — акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма N ОС-3), утвержденный руководителем организации и подтверждающий окончание всех работ по реконструкции (независимо от способа выполнения таких работ, а также независимо от вида реконструируемого объекта — движимого или недвижимого имущества). Дата этого документа является датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств в результате реконструкции, используемой для последующего начисления амортизации по реконструированному объекту (Письмо Минфина России от 17.08.2009 N 03-03-05/157); — заполнение разд. 5 «Изменение первоначальной стоимости объекта основных средств» инвентарной карточки учета объекта основных средств (форма N ОС-6). Обратите внимание! Оформление дефектной ведомости в случае реконструкции, как правило, не производится, так как проведение реконструкции связано не с устранением неисправности объекта основных средств, а с улучшением его технико-экономических показателей (см. табл. 4). Таблица 4
|
||||||||||||||||||||||||